Bidragsmetoden

Bidragsmetoden vs. selvkostmetoden

Mens selvkostmetoden innkalkulere samtlige kostnader – både de variable– og faste kostnader, innkalkulerer bidragmetoden kun de variable kostnadene. De faste kostnader fordeles ikke på de enkelte produktene, men behandles i stedet som periodekostnader. I bidragmetoden unngår vi således fordelingen av de faste kostnadene – en fordeling som på grunn av uklar årsakssammenheng nødvendigvis må bli mer eller mindre vilkårlig.

Vi skal i denne artikkelen gå igjennom:

• Bidragsmetoden som priskalkulasjon metode
• Modell for bidragsmetoden
• Minimumkost
• Resultatberegning etter bidragsmetoden
• Vurdering av bidragsmetoden

Bidragsmetodens som priskalkulasjon metode

Når vi benytter bidragsmetoden går jobben ut på å finne summen av de variable kostnadene som kan tilbakeføres direkte til produktet/kostnadsbæreren. Vi tar her kun med de indirekte variable kostnadene og ikke de faste kostnadene. Summen av de variable kostnadene kaller vi for salgsmerkost.

Når vi har funnet salgsmerkost plusser vi så på et dekningsbidrag for å komme fram til salgsprisen. Dekningsbidraget skal dekke både de faste kostnadene og gi fortjeneste.

Etter bidragmetoden beregnes salgsprisen slik:

   Direkte materiale
+ Indir. variable kostnader, material avd
= Matrialforvaltning merkost 

+ Direkte lønn, tilvirkningavdeling
+ Indirek. variable kostnader, tilvirkning avd
= Tilvirkning merkostnad 

+ Variable Salgs og adm.kostnader
= Salgs merkost 

+ Dekningsbidrag
= Salgspris uten MVA

Vi tar her utgangspunkt i hva markedet er villig til å betale for produktet (markedsorientert prissetting). Fra dette beløpet trekker vi ifra de kostnadene som er forbundet til selve produktet(variable kostnader). Det beløpet vi så sitter igjen med er dekningsbidraget som skal dekke de faste kostnadene og gi overskudd. Deretter må man så se om dekningsbidraget blir tilstrekkelig stort til å nå bedriftens målsetninger.

   Salgspris * (solgt) mengde        = Inntekt
– Variable kostnader * mengde      =  VTK
= Dekningsbidrag                      =  DB
– Periodens faste kostnader           = FTK
= Resultat/Fortjeneste            = SUM

Bidragsmetoden kan benyttes både som en for- og etterkalkyle.

Modell for bidragsmetoden

Baserer vi kalkylen på en etterkalkyle ser vi på driftsregnskapet til bedriften for å beregne et totalt dekningsbidrag som skal dekke de faste kostnadene pluss overskuddet.

Tabellen under viser en litt annerledes oppsett for en bidragskalkyle enn det vi viste over. Summen av variable material- og tilvirkningskostnader kaller vi her tilvirkningsmerkost, mens summen av de variable kostnader kalles salgsmerkost eller minimumskost.

En annen måte å gripe problemet på, er å se på hvilken pris som er nødvendig for at bedriften skal få et dekningsbidrag som er så stort at det dekker bedriftens faste kostnader. Problemet i denne sammenheng vil være å anslå hvor stor etterspørselen vil bli ved ulike prisalternativer. Forutsatt at vi kjenner dette forholdet kan vi utarbeide følgende matrise for å beregne hvilken pris og mengde kombinasjon man trenger for å få et fast definert dekningsbidrag.

«Nødvendig DB.pr.enhet» er funnet ved å dividere Kr. 567 000 med de oppførte salgstall. «Nødvendig pris» er beregnet ved å addere «nødvendig DB.pr.enhet» og variable enhetskostnader. Eksempelvis er det andre tallet funnet slik:

Eksempel

La oss anta at alle direkte kostnader er variable. Tabell under viser kostnadene for en normalperiode (fjoråret). For å kunne beregne normalsatsene i en bidragskalkyle, må vi kjenne de indirekte variable kostnadene. I tabellen under har vi delt opp de indirekte kostnadene i variable og faste kostnader.

I tabellen under finner vi igjen alle de variable kostnadene for normalperioden. Med bidragsmetoden beregnes normalsatsen for materialavdelingen som indirekte variable kostnader delt på direkte material:

For støperiavdelingen blir normalsatsen indirekte variable kostnader delt på direkte lønn:

I monteringsavdelingen blir normalsatsen indirekte variable kostnader delt på antall maskintimer:

Normalsatsen for de indirekte variable kostnadene i salgs- og administrasjonsavdelingen beregnes som indirekte variable kostnader delt på tilvirkningsmerkost. (Legg merke til at tilvirkningsmerkost i bidragsmetoden er mindre enn tilvirkningskost i selvkostmetoden.)

La oss nå gjennomføre en kalkyle etter bidragsmetoden på den samme lysestaken som vi studerte på side 69 (med selvkostmetoden). Vi minner om de direkte kostnadene og maskintid som var:

Direkte material: 300 kr
Direkte lønn (i støperiavdelingen): 500 kr
Direkte tilvirkningskostnader i monteringsavdelingen: 185 kr
Maskintimer (i monteringsavdelingen): 0,9 timer
Direkte salgs- og administrasjonskostnader: 150 kr
Bidragskalkylen er vist i tabellen under

Salgsmerkost er altså summen av alle variable kostnader. Hvis denne lysestaken selges for 3 276 kr ekskl. mva. blir dekningsbidraget: 3 276,00 kr – 1 531,80 kr = 1 744,20 kr per enhet. I driftsregnskapet kommer det totale dekningsbidraget for perioden frem. Når man trekker fra de faste kostnadene, får man periodens resultat. Tilleggskalkulasjon etter selvkost- eller bidragsprinsippet benyttes ofte i typiske produksjonsbedrifter. Da utarbeider man ofte en forkalkyle for å finne ut hva et planlagt produkt eller en ordre kommer til å koste. Når jobben er gjort og produktene er produsert og solgt, utfører man en etterkalkyle for å se hva de virkelige kostnadene og fortjenesten ble.

Minimumkost

Bidragmetoden er mye brukt når man skal vurdere å ta imot en ordre for å utnytte ledig produksjonskapasitet. I slike tilfeller beregner man produktets minimumkost. Dvs. hva det koster å produsere produktet, uten tillegg for faste kostnader. Tanken er at så lenge en tilleggordre gir et positivt dekningsbidrag så lønner det seg å ta imot den, da den gir et bidrag til å dekke bedriftens faste kostnader. Argumentet er at det er bedre å få et lite ekstrabidrag til å dekke de faste kostnadene enn å ikke få noe bidrag.

Den laveste prisen en produksjonsbedrift kan selge til på kort sikt er derfor salgsmerkost.

Resultatberegning etter bidragsmetoden

Når vi bruker bidragsmetoden kan vi ikke beregne resultatet for hver enkelt kostnadsbærer (produkt), men dette er heller ikke interessant etter bidragsmetodens synspunkt.

Faste kostnader betraktes som periodekostnader og fordeles ikke på den enkelte kostnadsbærer. Resultatet kan derfor bare beregnes for den samlede produksjonen i perioden.

  Salgsinntekter
– Variable kostnader
= Dekningsbidrag
– Faste kostnader
= Resultat

I stede for å finne resultatet for hver enkelt kostnadsbærer, finner vi ved hjelp av bidragsmetoden ut hvor stort dekningsbidrag hver enkelt kostnadsbærer kan oppnå.

I en bedrift med flervareproduksjon finner man periodens produksjonsresultat slik:

Resultattall etter bidragsmetoden

Når vi benytter oss av bidragsmetoden har vi muligheten til å foreta en dekningspunkt analyse. Dekningspunktanalysen består i at vi beregner følgende nøkkeltall:

• Dekningsbidrag og dekningsgrad
• Nullpunkt/Break-even
• Risikomargin

Vurdering av bidragsmetoden

Bidragsmetoden er svært enkel og lite kostnadskrevende å utarbeide. Dersom beslutningene er av kortsiktig karakter kan det argumenteres for at metoden er hensiktsmessig.

Alternativkostnadene ignoreres av bidragsmetoden. Dermed gir metoden konsekvent som regel et for lavt estimat på kostnadene.

Metoden er lite nøyaktig, siden den ikke fordeler de indirekte kostnadene. Kaplan bemerker at det er merkelig å anta at de kostnadene som har endret seg mest oppgjennom årene klassifiseres som faste. Selv om det tas kortsiktige beslutninger, vil et handlingsmønster der man overser kostnaden av ressurser som sees på som faste, over tid medføre at behovet for ressursene øker. Dermed får de kortsiktige valgene langsiktige implikasjoner. Når store deler av kostnadene endres uten at det predikeres av kostnadsdriveren og store kostnader ikke fordeles, kan metoden ikke sies å gjøre en kausal fordeling. Ettersom det da ikke kommer fram hvordan kostnadsobjektene legger beslag på disse kostnadene, er spesifiseringsfeilen svært stor. Samtidig slår ikke metoden sammen kostnadsgrupper, og da blir ikke aggregeringsfeil et problem.

Imidlertid skjer dette som følge bidragskalkylen av at metoden utelukkende fordeler de kostnadene som er enklest å fordele. På grunn av at metoden utelukkende fordeler de kostnadene som er enklest å fordele, er målefeilen liten. Men det er ikke en styrke at de to siste feilene er små. Derimot er det et symptom på at metoden ikke fanger opp kausale sammenhenger, ved å ha en enorm spesifiseringsfeil.

Ignoreringen av alternativkostnader og særkostnader som holdes utenfor kalkylen er årsakene til at for mange produkter legges til. Dette kan illustreres med en produsent av ferdigretter. Når den legger til en rett, kannibaliserer det på salget til de andre rettene. I tillegg blir utviklingskostnadene for den nye retten oversett. Om bedriften følger bidragstankegangen, ville det bli lagt til så mange retter som mulig, i takt med at hvert produkt får et lavere salg til å dekke de faste kostnadene. Da faller lønnsomheten, selv om introduksjonen av nye produkter ser lønnsom ut.

Bergstrand (2009) påpeker at bidragsmetoden i hovedsak bør brukes i tilfeller hvor salgsprisen allerede er kjent. Da kan den benyttes til å velge optimal produktmiks eller produksjonsmetode. Siden bidragskalkylen utelukkende gir et gulv for hva prisen må være for å dekke de variable kostnadene, gir kostnadene kun en minstepris. Og denne prisen er nok for lav.

Når salgsprisen er kjent og det kun er en begrensende faktor, beregnes optimal produktmiks ved å regne ut dekningsbidrag per enhet av den knappe faktoren. Da er det mest lønnsomt å produsere av de produktene som gir høyest bidrag per knapp faktor.

Til bruk ved kostnadskontroll og sammenlikning er det uheldig at kostnader som påvirkes av beslutninger ekskluderes. Sammenligningen blir uriktig når to produksjonsenheter som har ulik produksjonsteknologi vurderes. Den enheten som er mest automatisert ser mest kostnadseffektiv ut, som følge av at indirekte faste kostnader skjules.

Ettersom bidragsmetoden kun fordeler kostnader som varierer med volum, er den uegnet til å forklare hvordan ressursene i bedriften legges beslag på. Metoden kan følgelig ikke brukes til å strukturere ressursinnsatsen.

Kilder:

• Bergstrand, Jan. 2009. Accounting for Management Control. Lund: Studentlitteratur.
• Kaplan, Robert S., og Thomas H. Johnson. 1987. Relevance Lost: The Rise and Fall of Management Accounting. Boston: Harvard Business School Press.